L’effet de janvier : les règles de l’Internal Revenue Service des États-Unis sur la collecte des pertes de crypto-monnaie | Perspectives et événements


Janus, la divinité romaine à deux têtes qui a donné son nom au mois de janvier, pouvait voir le passé et l’avenir mais pas le présent. L’Internal Revenue Service (« IRS ») des États-Unis a dû s’inspirer de Janus en pensant récemment aux crypto-monnaies. D’une part, l’IRS a regardé en arrière jusqu’en 2022 et a publié des conseils déroutants mais défavorables pour les personnes qui ont été écrasées dans l’effondrement de la crypto-monnaie.1 Pour l’avenir, l’IRS a reporté la déclaration des courtiers pour les transactions de crypto-monnaie jusqu’à ce qu’il publie la réglementation finale sur ce sujet.2 Cette mise à jour juridique explorera ces deux développements.

JE. ACC 202302011

CCA 202302011 fournit un modèle de faits relativement simple. Un investisseur individuel achète un jeton numérique fongible en échange pour 1,00 $ en 2022. Après l’effondrement de la crypto-monnaie, le jeton vaut moins de 0,01 $ à la fin de l’année mais est toujours échangé sur au moins un échange de crypto-monnaie. Le contribuable n’a commis aucun acte manifeste indiquant qu’il a abandonné la crypto-monnaie. Le contribuable réclame une perte fiscale pour la diminution de valeur sur sa déclaration de revenus de 2022 sur la théorie selon laquelle le jeton est soit sans valeur, soit qu’il a abandonné le jeton. Il n’y a pas de discussion quant à savoir si le contribuable a été «fermé», c’est-à-dire qu’il n’y a pas de discussion quant à savoir si l’échange a suspendu les rachats de sorte que le contribuable n’a pas pu vendre le jeton.3 Il convient de noter que le « prix du marché » n’est indicatif de la valeur que si le jeton peut être vendu. Si l’échange est fermé, le « prix du marché » est à peu près illusoire.

A. Une course d’imbéciles

Il faut se demander ce qui a incité l’IRS à émettre le CCA en premier lieu. Comme nous l’explorerons ci-dessous, l’IRS a envisagé deux avenues qu’un contribuable aurait pu envisager pour générer une perte fiscale en 2022 en raison de la diminution extrême de la valeur de la crypto-monnaie : l’inutilité et l’abandon. Mais les déductions pour ces deux événements sont suspendues jusqu’à la fin de 2025.4 Ainsi, même si le contribuable avait réussi à établir soit l’inutilité soit l’abandon, il n’aurait obtenu aucun avantage fiscal. Alors pourquoi l’IRS a pris la peine d’examiner ces questions est un mystère. Dans chaque cas, le contribuable serait mieux sur le plan fiscal en restant assis en 2022 et en vendant la crypto-monnaie dépréciée en 2023.

B. Inutilité

Code § 165(a)5 prévoit une déduction pour les pertes subies au cours d’une année, à condition que la perte ne soit pas compensée par une assurance ou autrement. Le règlement du Trésor § 1.165-1(d)(1) stipule que la perte doit être attestée par des transactions clôturées et achevées attestées par des «événements identifiables» survenus au cours de l’année. Les tribunaux ont soutenu la position de l’IRS : « La simple diminution de la valeur d’un bien ne crée pas de perte déductible. »6 Les faits tels qu’énoncés par l’IRS dans la LCC s’inscrivaient clairement dans cette limite. L’IRS a déclaré que la crypto-monnaie n’était pas sans valeur, bien que sa valeur soit nominale et qu’elle puisse être vendue. En conséquence, l’IRS a estimé que le contribuable n’avait pas droit à une déduction des pertes malgré la baisse de valeur de 99 % à un montant nominal.

La perte d’un titre sans valeur est traitée comme une perte résultant d’une vente ou d’un échange et, par conséquent, ne serait pas refusée en vertu des règles applicables aux déductions détaillées diverses.7 L’IRS a déclaré que les crypto-monnaies sont des marchandises8 et, par conséquent, ne répondent pas à la définition d’un titre à cette fin.9 Ainsi, il ne semblait pas y avoir de moyen pour le contribuable d’éviter le refus de la déduction pour inutilité non déductible, même s’il y en avait eu une.

C. Abandon

Après avoir conclu qu’une déduction pour inutilité n’était pas disponible, l’IRS a examiné si un contribuable pouvait générer une perte d’abandon en ce qui concerne la crypto-monnaie. L’abandon nécessite trois éléments : (1) la perte a été subie dans le cadre d’une transaction conclue dans un but lucratif, (2) la perte résulte d’une perte soudaine d’utilité et (3) le bien est définitivement mis hors d’usage ou la transaction est interrompue.dix La jurisprudence exige que le contribuable fasse preuve d’une manifestation expresse manifeste d’abandon.11 Sur les faits exposés dans le CCA 202302011, le contribuable n’a eu aucun obstacle à une vente de la crypto-monnaie dévaluée et n’a pris aucune mesure pour prouver un abandon. Par conséquent, aucune perte d’abandon non déductible n’était disponible.

D. Vol Perte

D’après notre expérience, les commerçants et les investisseurs américains en crypto-monnaie étaient généralement conscients de la nécessité d’une transaction fermée et achevée afin de réclamer une perte. Il y a eu une vague de ventes de crypto-monnaies à la fin de 2022 alors que les contribuables cristallisaient leurs pertes en crypto-monnaies. Les contribuables qui n’ont pas vendu ont très probablement été empêchés de le faire par l’effondrement des diverses bourses. Ce fait, même pas pris en compte par l’IRS, conduit à se demander si un investisseur fermé pourrait réclamer une perte pour vol en 2022.

Les sinistres déductibles comprennent les vols.12 Une perte de vol résultant d’une transaction conclue à des fins lucratives n’est pas soumise aux limitations sur les pertes d’accidents.13 Les pertes liées au vol sont généralement de nature ordinaire, à moins qu’elles ne se rapportent à une opération de vente ou d’échange.14 De plus, ces pertes ne sont pas traitées comme des déductions détaillées diverses, de sorte que toute déduction découlant d’une telle série d’événements ne serait pas suspendue.15 Une perte de vol n’est pas disponible s’il existe une possibilité raisonnable de récupération.16 Une perte de vol résulte de toute appropriation criminelle de la propriété d’autrui.17 Une condamnation pénale, cependant, n’est pas nécessaire pour soutenir une perte de vol.18

Décision fiscale 2009-9,19 un investisseur dans un compte géré a découvert que le gestionnaire de compte menait un stratagème de Ponzi. Dans le cadre du stratagème de Ponzi, le gestionnaire de compte a émis des déclarations frauduleuses et utilisé l’argent de nouveaux investisseurs pour effectuer des distributions aux investisseurs qui avaient établi des comptes gérés au cours de périodes antérieures. Le stratagème frauduleux constituait un détournement de fonds, une activité criminelle. Le stratagème frauduleux a été découvert en « année 8 ». L’investisseur n’a reçu aucun remboursement ou récupération au cours de l’année 8. La décision fiscale 2009-9 conclut que la perte de détournement de fonds est une perte ordinaire en vertu de l’article 165 du Code. L’IRS a émis une procédure fiscale pour aider les contribuables à tirer parti de la détention de la décision fiscale. 2009-9.20

Dans la mesure où il n’y a pas de demande de remboursement de la perte, les pertes de vol sont déductibles dans l’année au cours de laquelle le contribuable découvre la perte.21 La décision fiscale 2009-9 ne traite pas de la question de savoir si le titulaire du compte géré avait une demande raisonnable de recouvrement de la perte. La décision stipule qu’une telle question est une question de fait à trancher en examinant tous les faits et circonstances environnants. Dans Amis, Jr. v. Comm’r,22 un contribuable pris dans l’escroquerie Petters (une fraude à l’échelle nationale impliquant l’émission de milliards de dollars de fausses créances) a cherché à profiter de la décision fiscale 2009-9 en 2008 pour réclamer une perte de vol pour son achat de fausses créances. A cette époque, une faillite de la société Petters venait de commencer et il y avait des actifs importants dans l’actif de la faillite. Ces actifs ont finalement permis de recouvrer une partie du montant perdu par le contribuable. Le tribunal a déterminé qu’à la fin de 2008, il existait une perspective raisonnable d’un certain recouvrement en raison de l’existence d’actifs dans la faillite, de la place que le contribuable détenait dans une répartition d’actifs, de la perspective d’un recouvrement contre les auteurs de la fraude et l’implication du contribuable dans la fraude.

Au moins un commentateur examinant des individus pris dans l’effondrement de FTX a conclu que la réponse à la question de savoir si les investisseurs en crypto-monnaie peuvent réclamer une déduction pour vol en 2022 est un « Non » sans réserve.23 Bon nombre des bourses qui ont suspendu les rachats possédaient une certaine quantité d’actifs, ce qui rendait au moins une récupération partielle probable. En outre, au moins une partie des pertes subies par les investisseurs est attribuable aux réévaluations du marché de la crypto-monnaie et ces pertes ne seraient pas considérées comme des pertes de vol.24

II. Annonce IRS 2023-2

La loi sur l’investissement dans les infrastructures et l’emploi («loi sur l’emploi») a modifié les codes §§ 6045 et 6045A pour obliger les courtiers (au sens large) à fournir des déclarations fiscales concernant les actifs numériques, y compris les crypto-monnaies. La déclaration comprendrait la déclaration de base et la déclaration des transferts entre courtiers. Le Jobs Act prévoit que ces nouvelles obligations déclaratives s’appliquent aux transactions intervenues en 2023.25 La complexité de la mise en œuvre de ces règles empêche effectivement les acteurs du marché de se conformer aux nouvelles règles de déclaration sans indications détaillées. Dans l’annonce 2023-2, l’IRS a déclaré que les nouvelles règles de déclaration ne s’appliqueraient pas tant que de nouvelles final Réglementation de l’IRS mettant en œuvre les règles de déclaration des actifs numériques.

Ainsi, pour tout ce qui a mal tourné sur les marchés de la crypto-monnaie en 2022, l’IRS a jeté une lueur d’espoir sur les nouvelles règles de déclaration pour l’avenir.

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Mark Leeds ([email protected] ; (212) 506-2499) est un partenaire fiscal du bureau de New York de Mayer Brown. La pratique professionnelle de Mark est axée sur la fiscalité des produits financiers et des institutions financières. Mark a récemment présidé un panel de professionnels de la fiscalité internationale traitant des questions fiscales liées aux crypto-monnaies lors de la réunion annuelle de l’International Bar Association : https://www.mayerbrown.com/en/perspectives-events/events/2022/11/crypto-blockchain-and-fintech -peut-taxer-garder-le-rythme-avec-la-technologie. Mark remercie Lee Sheppard ([email protected]) pour avoir fourni une vérification de la réalité sur une version antérieure de cette mise à jour juridique. Les erreurs et omissions restent cependant de la seule responsabilité de l’auteur.


1 Note d’information de l’avocat en chef 20230211 (13 janvier 2023).

2 Annonce IRS 2023-2 (décembre 2022).

3 FTX a été le plus grand échange de crypto-monnaie à suspendre les rachats et à déclarer faillite en 2022. Il convient également de noter que Genesis Global Capital, Babel Finance, Binance et Celsius ont suspendu les rachats en novembre 2022. Genesis a déclaré faillite en janvier 2023.

4 Code § 67(g).

5 Toutes les références au « Code § » renvoient au Code fiscal de 1986, tel que modifié.

6 Associations Lakewood. V. Comm’r104 TC 450 459 (1997), cité avec approbation dans ACC 202302022.

7 Code § 165(g).

8 Avis IRS 2014-21, 2014-16 IRB 938.

9 Code § 165(g)(2).

dix Trésors. Rég. § 1.165-2(a).

11 Voir Citron c. Comm’r97TC 200, 213 (1991).

12 Code § 165(h).

13 Code § 165(c).

14 tour. Rouleau. 2009-9, 2009-14 CISR 14.

15 Code § 67(b)(3).

16 Trésors. Rég. § 1.165-1(d)(3).

17 Trésors. Rég. § 1.165-8(d).

18 Vietzke contre Comm’r, 37 TC 504 (1961), acquis. 1962-2 CB 6.

19 2009-14 IRB 735 (Cette décision est généralement connue sous le nom de « décision Madoff » car elle a été rendue pour fournir des conseils aux personnes qui ont subi des pertes en investissant avec Bernard Madoff.)

20 Rév. Proc. 2009-20, 2009-14 CISR 749.

21 Code § 165(e).

22 TC Mém. 2021-93,

23 Shepard, Quand les détenteurs peuvent-ils reconnaître les pertes FTX ?Tax Notes Magazine (5 décembre 2022).

24 Amis, supra.

25 Curieusement, l’article 80603 (c) de la loi sur l’emploi prévoit que la nouvelle déclaration s’applique aux déclarations qui doivent être déposées après le 31 décembre 2023. Ces déclarations incluraient les transactions effectuées en 2023.

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